Налоговый контроль над банками

Дата публикации: 
17.12.2014

налоговый контроль

Налоговым кодексом (НК) РФ установлен целый ряд обязанностей и предусмотрена ответственность банков в налоговых отношениях при открытии счетов, представлении сведений, проведении расчетов. Однако законодательное регулирование этих операций требует уточнения.

В соответствии с п. 1 и 4 ст. 86 НК РФ банки открывают счета организациям, индивидуальным предпринимателям, нотариусам, занимающимся частной практикой, адвокатам, учредившим адвокатский кабинет, и предоставляют им право использовать корпоративные электронные средства платежа только при предъявлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе. Других документов для этого не требуется. Отсутствие такого свидетельства, согласно п. 1 ст. 132 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 тыс. рублей.

Можно сказать, что ст. 132 НК РФ устанавливает ответственность за несуществующую в НК РФ обязанность: в ст. 86 НК РФ упоминается только свидетельство, в ст. 132 НК РФ - свидетельство (уведомление) о постановке на учет в налоговом органе, а обязанность банков открывать счета при предъявлении уведомления НК РФ не прописана. При этом случаи, когда согласно НК РФ выдается уведомление о постановке на учет, очень многообразны.

Более того, наличие у российской организации, индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, или адвоката, учредившего адвокатский кабинет, свидетельства о постановке на учет презюмируется либо в силу действующего порядка государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, либо в порядке использования межведомственного информационного взаимодействия в системе постановки на учет (ст. 83-85 НК РФ). Таким образом, открытие счета без предъявления указанными лицами свидетельства о постановке на учет, на наш взгляд, не представляет общественной опасности, поскольку к моменту обращения в банк за открытием счета они уже поставлены на учет в налоговых органах.

Фактически речь идет о некоторых категориях иностранных организаций, которые на момент открытия счета подлежали постановке на учет в налоговых органах, но свидетельство (уведомление) о такой постановке у них отсутствовало. Причем постановка на учет некоторых из них в российских налоговых органах может подтверждаться ранее выданным уведомлением о постановке на учет.

В настоящее время исполнение банком обязанности, связанной с учетом налогоплательщиков, проверяется налоговым органом посредством запроса у банка справок о наличии счетов, выписок по операциям на счетах, производством в порядке ст. 101.4 НК РФ.

Но в случае привлечения банка к ответственности за открытие счета без предъявления лицом свидетельства о постановке на учет в налоговом органе банк вправе заявлять ходатайство о применении указанных обстоятельств в качестве смягчающих ответственность (подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ).

В такой ситуации банк вправе заявлять об отсутствии самого факта нарушения законодательства о налогах и сборах: применение ответственности за неисполнение неустановленной обязанности неправомерно.

Представляется, что перечень необходимых при открытии счета документов должен регулироваться актами Центрального банка РФ, проверяться в порядке, установленном законодательством о банковской деятельности, а соответствующие положения статей 86 и 132 НК РФ следует признать утратившими силу.

Теперь обратимся к вопросу об исполнении решения налогового органа о приостановлении операций по счетам. Напомним, что в соответствии с п. 12 ст. 76 НК РФ при наличии решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика и переводов его электронных денежных средств в банке банки не вправе открывать счета и предоставлять соответствующим лицам право использовать новые корпоративные электронные средства платежа для переводов электронных денежных средств.

Открытие счета при наличии решения налогового органа о приостановлении операций по счетам этого лица влечет взыскание штрафа в размере 20 тыс. рублей. Исполнение данной обязанности проверяется посредством запроса у банка справок о наличии счетов, выписок по операциям на счетах, истребованием документов в порядке ст. 93.1 НК РФ.

П. 6 ст. 76 НК РФ предусматривает, что решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке, переводов его электронных денежных средств подлежит безусловному исполнению банком.

В силу ст. 134 НК РФ исполнение банком при наличии у него решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента его поручения на перечисление средств, не связанного с исполнением обязанностей по уплате налога (авансового платежа), сбора, пеней, штрафа либо иного платежного поручения, имеющего в соответствии с законодательством Российской Федерации преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджетную систему Российской Федерации, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, перечисленной в соответствии с поручением налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, но не более суммы задолженности, а при отсутствии задолженности - в размере 20 тыс. рублей.

Обязанность проверяется налоговым органом посредством:

получения от банка сообщения в порядке п. 5 ст. 76 НК РФ,

запроса у банка справок о наличии счетов, выписок по операциям на счетах в порядке ст. 86 НК РФ,

истребованием документов, указанных в подп. 10 п. 1 ст. 31 НК РФ, в п. 7 ст. 45 НК РФ, в порядке ст. 93.1 НК РФ,

производством в порядке ст. 101.4 НК РФ.

Обеспечивается:

правом предъявления в суд исков (заявлений) о возмещении ущерба, причиненного государству и (или) муниципальному образованию вследствие неправомерных действий банка по списанию денежных средств со счета налогоплательщика после получения решения налогового органа о приостановлении операций, в результате которых стало невозможным взыскание налоговым органом недоимки, задолженности по пеням, штрафам с налогоплательщика в порядке, предусмотренном НК РФ (подп. 14 п. 1 ст. 31 НК РФ);

установлением подзаконными актами формы, порядка направлений решений, порядка определения даты и времени получения банком решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке и переводов его электронных денежных средств.

На основании п. 1 ст. 86 НК РФ банк обязан сообщать в налоговый орган информацию об открытии или о закрытии счета, об изменении реквизитов счета организации, индивидуального предпринимателя, о предоставлении права или прекращении права организации, индивидуального предпринимателя использовать корпоративные электронные средства платежа для переводов электронных денежных средств, об изменении реквизитов корпоративного электронного средства платежа в электронной форме в налоговый орган по месту своего нахождения в течение трех дней со дня соответствующего события.

П. 2 ст. 132 НК РФ предусматривает, что несообщение в установленный срок банком налоговому органу сведений об открытии или закрытии счета, об изменении реквизитов счета влечет взыскание штрафа в размере 40 тыс. рублей.

Проверка вышеназванной обязанности осуществляется аналогичным описанному выше образом на основании ст. 93.1 НК РФ и подзаконных нормативных правовых актов.

Вместе с тем любой банк, информированный о решении о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, не вправе открывать счета такому налогоплательщику. Изменение реквизитов счета не влечет отмену действия решения о приостановлении операций по счетам. Таким образом, запрет на открытие новых счетов для целей избежания уплаты налогов, а также исполнение решения о взыскании налога реализуется положениями ст. 76 НК РФ.

С учетом сказанного и действующего нормативного правового регулирования вызывает сомнение, что несообщение об открытии счета или закрытии счета, об изменении реквизитов счета вновь зарегистрированной организации или индивидуальному предпринимателю представляет некую общественную опасность. Предлагаем отменить указанную обязанность в НК РФ.

Как известно, с 1.07.2014 г. в силу п. 1 ст. 86 НК РФ банки обязаны сообщать в налоговый орган информацию об открытии или закрытии счета, в том числе физическими лицами, которые не являются предпринимателями.

Между тем действующими положениями п. 2 ст. 132 НК РФ не установлена ответственность банка за несообщение в установленный срок налоговому органу сведений об открытии или закрытии счета, об изменении реквизитов счета физическому лицу, не являющемуся индивидуальным предпринимателем, нотариусом, занимающимся частной практикой, или адвокатом, учредившим адвокатский кабинет.

Представляется, что введение нормы об ответственности за несообщение сведений об открытии такого счета не требуется, является избыточным.

Достаточно того, что налоговые органы могут получать информацию о счетах физических лиц при проведении контрольных мероприятий. Справки о наличии счетов, вкладов (депозитов) и (или) об остатках денежных средств на счетах, вкладах (депозитах), выписки по операциям на счетах, по вкладам (депозитам) физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, в банке, справки об остатках электронных денежных средств и о переводах электронных денежных средств могут быть запрошены налоговыми органами при наличии согласия руководителя вышестоящего налогового органа в случаях проведения налоговых проверок в отношении этих лиц либо истребования у них документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ.

Далее, с 1.07.2014 г. в силу п. 1 ст. 86 НК РФ банки обязаны сообщать в налоговый орган об открытии или о закрытии вклада (депозита), изменении реквизитов вклада (депозита) организации, индивидуального предпринимателя, физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем. Уместно напомнить в данной связи, что согласно ст. 11 НК РФ счета (счет) - это расчетные (текущие) и иные счета в банках, открытые на основании договора банковского счета. Согласно ст. 834 ГК РФ размещение денежных средств во вклад производится на основании договора банковского вклада (депозита).

Таким образом, действующими положениями НК РФ ответственность за несообщение налоговому органу сведений об открытии или закрытии вкладов (депозитов), изменении их реквизитов не установлена. Причем ответственность не применяется вне зависимости от того, кому - организации или физическому лицу - банком открыт или закрыт вклад (депозит).

Однако проектом Федерального закона N 419226-6 предусматривается введение ответственности за несообщение сведений об открытии (закрытии) депозита. Представляется, что такой шаг никакого влияния на налоговый контроль не окажет, а вызовет только значительное увеличение административной нагрузки, расходов на содержание налоговых органов, связанного с обработкой огромных потоков информации.

Надо еще добавить, что большинство сомнительных операций проводится без использования банковских счетов, тем более вкладов (а посредством векселей, взаимозачетов, прощения долга и т.п.).

"Ужесточение контроля" за счетами и остатками денежных средств на счетах налогоплательщика также не сулит ничего помимо избыточного регулирования. Совершенно очевидно, что обязанность представлять справки о наличии счетов дублирует обязанность сообщать сведения об открытии (закрытии) счета. Такая двойная обязанность должна быть отменена в законодательном порядке.

Обязанность банков представлять справки об остатках денежных средств на счетах установлена несколькими нормами НК РФ.

П. 2 ст. 86 НК РФ гласит, что банки обязаны выдавать налоговым органам справки о наличии счетов, вкладов (депозитов) в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, вкладах (депозитах), выписки по операциям на счетах, по вкладам (депозитам) организаций, индивидуальных предпринимателей и физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, а также справки об остатках электронных денежных средств и о переводах электронных денежных средств в течение трех дней со дня получения мотивированного запроса налогового органа.

Исполнение данной обязанности проверяется налоговым органом посредством запроса у банка справок в соответствии со ст. 101.4 НК РФ.

Согласно п. 5 ст. 76 НК РФ банк обязан сообщить в налоговый орган в электронной форме сведения об остатках денежных средств налогоплательщика-организации на счетах в банке, операции по которым приостановлены, а также об остатках электронных денежных средств, перевод которых приостановлен, в течение трех дней после дня получения решения этого налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке.

Предусмотрены и все необходимые для этого меры контроля.

Кроме того, п. 9 ст. 76 НК РФ предусматривает направление банком сообщения об остатках денежных средств на счетах налогоплательщика в банке не позднее следующего дня после дня получения запроса налогового органа, подготовленного в связи с заявлением налогоплательщика об отмене приостановления операций по счетам в соответствующей части, если общая сумма денежных средств налогоплательщика, находящихся на счетах, операции по которым приостановлены на основании решения налогового органа, превышает указанную в этом решении сумму.

Статья 135.1 НК РФ устанавливает ответственность банка за непредставление банком справок о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписок по операциям на счетах в налоговый орган в соответствии с п. 2 ст. 86 НК РФ и (или) несообщение об остатках денежных средств на счетах, операции по которым приостановлены, в соответствии с п. 5 ст. 76 НК РФ, а также представление справок (выписок) с нарушением сроков или справок (выписок), содержащих недостоверные сведения, в виде штрафа в размере 20 тыс. рублей.

Поскольку в ст. 135.1 НК РФ названы только эти два случая, ответственность банка за непредставление сообщения об остатках денежных средств на счетах по запросу, направленному налоговым органом в порядке п. 9 ст. 76 НК РФ, не установлена.

В исполнении банком запроса налогового органа, направленного в порядке п. 9 ст. 76 НК РФ, заинтересован сам налогоплательщик. Если признать, что законодатель сознательно отказался от применения налоговой ответственности в данном случае, то предлагается изменить редакцию ст. 76 НК РФ, предусмотрев обязательное предоставление налогоплательщиком одновременно с заявлением выписки по счетам, самостоятельно полученной налогоплательщиком в обслуживающем его банке.

Законопроект N 419226-6 вводит ответственность за непредставление справок о наличии депозитов, остатке денежных средств на депозитах, выписок по депозитам. Такая мера приведет только к одному - неоправданному увеличению административной нагрузки и другим негативным последствиям, обозначенным выше.

Определенная корректировка нормативной базы требуется, на наш взгляд, и в отношении банковской гарантии, предусматривающей обязательство банка уплатить налог, если соответствующая обязанность не будет исполнена налогоплательщиком. Сейчас НК РФ обязывает банк уведомлять налоговый орган о факте выдаче банковской гарантии в качестве способа обеспечения уплаты налогоплательщиком налога не позднее дня, следующего за днем выдачи банковской гарантии.

П. 2 ст. 184 НК РФ предусматривает, что не позднее дня, следующего за днем выдачи банковской гарантии, в том числе в целях одновременного освобождения от уплаты авансового платежа акциза и уплаты акциза, исчисленного по продукции, вывозимой за пределы территории Российской Федерации в соответствии с таможенной процедурой экспорта, банк ставит в известность налоговый орган по месту учета налогоплательщика о факте выдачи банковской гарантии. Налогоплательщиком - получателем банковской гарантии - в данном случае может быть, к примеру, производитель алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции. Налоговый орган проверяет исполнение банком данной обязанности посредством направления уведомления, проведения камеральной налоговой проверки налогоплательщика.

Таким образом, за неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) о выдаче гарантии банк уже может быть привлечен к ответственности на основании ст. 129.1 НК РФ в виде штрафа в 5 тыс. рублей, а за повторные деяния на 20 000 рублей.

Однако непредставление банком сведений о выдаче банковской гарантии должно повлечь за собой не налоговую ответственность банка, а отказ в предоставлении налогоплательщику налоговых преференций в виде освобождения от уплаты авансового платежа и т.д. В этих целях целесообразно внести корректировки в ст. 74.1, 176.1, 184, 204 НК РФ.

Коснемся также обязанностей банков, вытекающих из ст. 46 НК РФ, в процедуре принудительного взыскания с налогоплательщика налогов.

Ст. 46 НК РФ регулирует порядок взыскания налога, сбора, а также пеней, штрафа за счет денежных средств на счетах налогоплательщика. Взыскание налога может производиться с рублевых расчетных (текущих) счетов, а при недостаточности средств на них - с валютных счетов. Взыскание производится путем направления в банк поручения налогового органа на списание и перечисление в бюджетную систему необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика.

П. 5 ст. 46 НК РФ с учетом понятия "счет", содержащегося в ст. 11 НК РФ, а также установленной п. 5 ст. 45 НК РФ валюты исполнения обязанности - рубли, прописывает порядок взыскания налога при наличии счета, открытого на основании договора банковского вклада, и валютных счетов.

При наличии депозитного договора налоговый орган вправе дать банку поручение по истечении срока действия депозитного договора перечислить денежные средства с депозитного счета на расчетный (текущий) счет налогоплательщика (налогового агента), если к этому времени не будет исполнено направленное в этот банк поручение налогового органа на перечисление налога.

При взыскании средств, находящихся на валютных счетах, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа одновременно с поручением налогового органа на перечисление налога направляет поручение банку на продажу не позднее следующего дня валюты налогоплательщика (налогового агента).

Факт неисполнения указанных обязанностей может быть расценен налоговым органом как правонарушение, предусмотренное ст. 135 НК РФ. Неисполнение поручений на перечисление денежных средств с депозитного счета, поручений на продажу валюты является неправомерным неисполнением поручения налогового органа о перечислении налога, авансового платежа, сбора, пеней, штрафа в установленный НК РФ срок.

На банки также возложена обязанность по проверке уплаты налога при исполнении поручения налогового агента на перевод денежных средств в пользу налогоплательщиков - иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков.

П. 4 ст. 174 НК РФ предусматривает, что банк, обслуживающий налогового агента, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу налогоплательщиков - иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, если налоговый агент не представил в банк поручение на уплату налога с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога.

Однако действующими положениями НК РФ не установлена обязанность банка по проверке правильности расчета налоговым агентом суммы налога.

Более того, положениями глав 16 и 18 НК РФ ответственность банка за исполнение поручения налогового агента на перевод денежных средств в пользу налогоплательщиков - иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, при отсутствии поручения налогового агента на уплату налога, исчисленного по соответствующим операциям реализации работ (услуг) с указанными налогоплательщиками, не установлена.

При неисполнении (частичном исполнении) поручения на уплату налога банк направляет в налоговый орган сообщение.

При невозможности исполнения поручения налогоплательщика в срок, установленный НК РФ, в связи с отсутствием (недостаточностью) денежных средств на счете налогоплательщика или на корреспондентском счете банка, открытом в учреждении Центрального банка Российской Федерации, банк обязан в течение дня сообщить о неисполнении (частичном исполнении) поручения налогоплательщика в налоговый орган по месту нахождения банка и налогоплательщику, а также в налоговый орган, который направил это поручение.

Статья 129.1 НК РФ предусматривает ответственность за неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с НК РФ это лицо должно сообщить налоговому органу, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК РФ.

Таким образом, за неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) о неисполнении (частичном исполнении) поручения налогоплательщика или налогового органа на перечисление налогов банк может быть привлечен к ответственности на основании ст. 129.1 НК РФ в виде штрафа в 5 тыс. рублей.

Изложенное выше позволяет сделать следующие наблюдения и выводы. Действующим законодательством о налогах и сборах возможность контроля за исполнением банками обязанностей обеспечена в полной мере. Необходимость в самостоятельной проверке, которая предложена проектом федерального закона N 330414-6, так и в дополнительном подзаконном регулировании указанного контроля, отсутствует.

Более того, проведение дополнительных проверок приведет, по нашему мнению, к следующим последствиям:

- запрету на обнаружение правонарушений в рамках иных форм контроля;

- возрастанию рисков не привлечения к ответственности из-за пропуска сроков давности, из-за несовпадения налогового органа, обнаружившего нарушение, и налогового органа, проводящего проверку (в котором состоит на учете банк) и т.п.;

- увеличению затрат федерального бюджета на содержание налоговых органов;

- увеличению издержек банков.

И самое важное - результативность специальной проверки, понимаемой как соотношение затрат государства к сумме доначисленных штрафов, будет отрицательной (по схожим аргументам законодатель отказался от специальной проверки в рамках НК РФ администраторов государственной пошлины).

Вместе с тем требует пересмотра система обязательств, возлагаемых на банки. Некоторые из этих обязательств и обязанностей утратили свою актуальность, следовательно, и ответственность за их неисполнение должна быть отменена, что будет способствовать снижению административной нагрузки на налогоплательщиков и банки, высвобождению ресурсов налоговых органов на выявление иных и более серьезных правонарушений.

С другой стороны, выглядит оправданным установление ответственности за неисполнение банками обязанностей, которые непосредственно влияют на поступление налогов в бюджетную систему, прежде всего при перечислении денежных средств в пользу иностранных лиц.

Дополнительной мерой, призванной повысить оперативность контроля, может стать закрепление только электронной формы взаимодействия налоговых органов и банков с представлением документов по телекоммуникационным каналам связи. Тем самым будет задано такое направление развития законодательства о налогах и сборах в части налогового контроля за банками, которое не сведется к созданию нового вида контроля, а уточнит обязанности банков и состав правонарушений за их неисполнение.